1、現(xiàn)代經(jīng)濟信息資產(chǎn)減值準則對盈余管理的影響蘇耀華蘭州商學院摘要：資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回是公司進行盈余管理的重要手段。為有效規(guī)避公司的盈余管理行為，會計準則對資產(chǎn)減值進行了改進。抑帑j了公司利用資產(chǎn)減值進行盈余管理的行為，但資產(chǎn)減值準則賦予了會計人員更多的職業(yè)判斷，仍存在盈余管理的空間。關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回；盈余管理；謹?shù)嵝灾袌D分類號：F275文獻標識碼：A文章編號：1001—828X(2011)10—0150—02一、盈余管理20世紀80年

2、代以來實證會計理論研究的一個重要領(lǐng)域是盈余管理。盈余管理通常是指企業(yè)管理層為了自身效用或公司價值最大，通過使用會計手段或通過采取實際行動使企業(yè)的賬面盈余達到所期望水平的操控性行為(Schipper，1989)。它既包含合法的操控性行為，同時也包括非法的或欺詐性的操縱行為。目前我國上市公司存在不同程度的盈余管理行為(陸建橋，1999；Joseph、Lee和Wong，2000等)。經(jīng)過粉飾的盈余信息不能夠真實的反映出企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營情況

3、，盈余管理已經(jīng)成為許多上市公司迎合或逃避監(jiān)管的一種常用手段。利用會計政策、關(guān)聯(lián)交易、資產(chǎn)重組是公司進行盈余管理的主要手段。資產(chǎn)減值由于其隱蔽性和難以識別性，成為上市公司比較常用的一種盈余管理手段。但過度的盈余管理將損害資本市場的資源配置效率進而擾亂市場經(jīng)濟秩序。誤導投資者決策。因此。如何抑制上市公司的盈余管理程度已經(jīng)成為保護投資者利益的一項重要課題。二、資產(chǎn)減值資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。這里的資產(chǎn)，除了特別規(guī)定外，包

4、括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組。資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合其產(chǎn)生的現(xiàn)金流^直當基本卜獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入?？苫厥战痤~應當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額。減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產(chǎn)減值準備。2006年《資產(chǎn)減值準則》第十七條對資產(chǎn)減值做出了不可逆規(guī)定：在資產(chǎn)的可回

5、收金額低于賬面價值時應計提資產(chǎn)減值，但一經(jīng)確認以后期間不得轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)減值體現(xiàn)了謹慎性原則，有利于增強會計信息的可靠性，為使用者提供有用的信息?！秶H會計準則第36號一資產(chǎn)減值》(2004)規(guī)定：當且僅當用于確定資產(chǎn)可收回金額的估計在上次確認減值時發(fā)生了變化，才應轉(zhuǎn)回以前年度確認的商譽外的資產(chǎn)減值損失。強調(diào)資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的條件。美國會計準則委員會《財務會計準則公告第144號—長期資產(chǎn)減值或處置的會計處理》：當且僅當長期資產(chǎn)的賬面價值不能從其

6、未折現(xiàn)現(xiàn)金流量收回時，才確認減值損失；減值損失等于資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值之間的差額。加拿大和澳大利亞也采納了類似的觀點。不允許修正以前已確認的減值損失。我國和國際會計準則委員會在長期資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的規(guī)定有很大差異，旨在規(guī)避和防范企業(yè)通過資產(chǎn)減值進行盈余管理的行為。那么公司是否利用計提和轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值進行了盈余管理，值得我們深思。三、資產(chǎn)減值準則對盈余管理的影響(一)資產(chǎn)減值準則對盈余管理行為的約束1一些資產(chǎn)減值準備不得轉(zhuǎn)回減值轉(zhuǎn)回是

7、公司進行盈余管理常用的手段，具體方法主要有兩種：一是預計當年大幅虧損時計提大額資產(chǎn)減值準備，下一年度轉(zhuǎn)回收稿日期：201109—24從而實現(xiàn)扭虧為盈；二是當年超大額計提減值準備，以后分期轉(zhuǎn)回，實現(xiàn)未來利潤穩(wěn)步增長的假象。這些方法雖合法而不合理，嚴重影響了會計信息的可靠性和相關(guān)性。由于不允許轉(zhuǎn)回以前年度的資產(chǎn)減值。公司計提資產(chǎn)減值準備的比例在下降。因為已計提的減值準備在不允許轉(zhuǎn)回的情況下已變成沉沒成本，僅僅減少當期利潤，公司在計提資產(chǎn)減值

8、時會特別慎重。2資產(chǎn)減值的確認時間明晰除無形資產(chǎn)、商譽外的其他資產(chǎn)需在會計期末判斷是否有減值跡象再進行減值測試，然后計提減值準備?？梢姽居嬏釡p值的時間不僅僅在年末。也可能在月末、季末或半年末。這樣可以遏制公司年底一次計提減值的現(xiàn)象。投資者可以根據(jù)其他中期報告判斷公司的經(jīng)營狀況。3資產(chǎn)減值的披露更完善資產(chǎn)減值準則進一步擴大了披露空間。規(guī)定在附注中不僅需要披露當期確認的各項資產(chǎn)減值損失金額，還需報告計提的各項資產(chǎn)減值準備累計金額。重大資產(chǎn)

9、減值損失的，應當在附注中披露導致每項重大資產(chǎn)減值損失的原因和當期確認的重大資產(chǎn)減值損失的金額，披露資產(chǎn)或者資產(chǎn)組可收回金額的確定方法以及計算過程中使用到的折現(xiàn)率和前期的折現(xiàn)率。這樣有效地縮小了會計政策選擇的范圍，降低了管理層進行盈余管理的可能性。提高了會計信息質(zhì)量。雖然公司利用資產(chǎn)減值進行盈余管理的空間在不斷減少，但尚沒有完全關(guān)閉盈余管理的大門。(二)利用資產(chǎn)減值準則進行盈余管理的空間1其他資產(chǎn)減值仍有轉(zhuǎn)回余地資產(chǎn)減值準則禁止資產(chǎn)減值損

10、失轉(zhuǎn)回主要是針對長期資產(chǎn)，存貨、采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、金融資產(chǎn)等的減值損失仍能轉(zhuǎn)回。公司及有可能在上述項目通過計提和轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值對利潤進行調(diào)整。達到盤余管理的目的。2刷用資產(chǎn)處置進行盈余管理根據(jù)準則規(guī)定，處置資產(chǎn)時已計提的減值準備應同時轉(zhuǎn)回。虧損公司可能在虧損當年大額提取減值準備以后通過處置資產(chǎn)提高當期利潤。計提資產(chǎn)減值后，長期資產(chǎn)的折舊和攤銷都是以其資產(chǎn)的賬面價值為依據(jù)

11、進行計算的。公司有可能當年大量計提資產(chǎn)減值準備，從而導致以后期間折舊和攤銷額減少利潤增加。3會計估計和判斷(1)資產(chǎn)組的認定資產(chǎn)減值準則中引入了“資產(chǎn)組”“資產(chǎn)組組合”和“總部資產(chǎn)”等概念，使不單獨發(fā)揮作用的資產(chǎn)可以計提減值準備。但在實際運用中對其確認沒有一個明確的標準，實施難度較大。這樣將直接影響計提及提取多少資產(chǎn)減值的同題。容易產(chǎn)生盈余管理。(2)資產(chǎn)減值跡象的判定一150一萬方數(shù)據(jù)財經(jīng)縱橫雖然對資產(chǎn)減值跡象給出了判定標準比如出現(xiàn)預

12、期重大、嚴重、明顯高于等情況，但這些都需要較高的職業(yè)判斷，公司可以根據(jù)需要認定資產(chǎn)是否發(fā)生了減值，實現(xiàn)管理層盈余管理的目的。f3)資產(chǎn)減值的確認資產(chǎn)減值確認的第—個條件就是：市價的跌幅明顯高于預計的下跌。這就需要根據(jù)環(huán)境、市場和技術(shù)等來進行判定。(4)可回收金額的確定計提資產(chǎn)減值損失之前首先應計算可回收金額?？苫厥战痤~應選取資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者。但是可變現(xiàn)凈值、可回收金額的確定需要

13、依據(jù)相關(guān)的估計數(shù)據(jù)，存在一定的主觀性。公允價值很難確定。盡管確定公允價值有三種方式，但在運用時要遵循先后順序。未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的確定需要預測未來期間的現(xiàn)金流入和折現(xiàn)率，極具不確定性。依賴于會計人員的職業(yè)判斷。四、完善資產(chǎn)減值準則的建議(一)完善資本市場完善的證券市場應該是一個體系健全的階梯市場。比如不符合繼續(xù)上市要求而退出市場的證券應該可以在場外市場流通轉(zhuǎn)讓。退出機制呼喚場外市場的建立。(二)健全公司治理結(jié)構(gòu)我國管理層的業(yè)績衡量標準通

14、常是凈利潤這一單一指標。極易發(fā)生應計項目管理，導致管理層的短期行為和機會主義行為。具有確當信息含量的激勵機制和薪酬能很好的激勵管理層，比如適時地引入經(jīng)理人股票期權(quán)制度。實現(xiàn)管理層與公司目標函數(shù)的趨同，減少盈余管理的動機，提高會計信息質(zhì)量。也可采用經(jīng)濟增加值、經(jīng)營活動現(xiàn)金流等作為考核指標?？陀^的評價經(jīng)營者的經(jīng)營成果。同時，董事會和總經(jīng)理兩職合一容易導致公司發(fā)生盈余管理。所以完善公司治理結(jié)構(gòu)時應充分發(fā)揮董事會的核心監(jiān)管作用。再者，研究顯示，

15、獨立審計委(上接第148頁)巨的系統(tǒng)工程，我們一定要從多方面協(xié)調(diào)合作，穩(wěn)扎穩(wěn)打，建設(shè)更豐富、更深刻也更有成效的會計職業(yè)道德。2健全相關(guān)法律法規(guī)。建立監(jiān)督體系加強會計職業(yè)道德評價體系的建設(shè)。健全相關(guān)會計法律法規(guī)，對會計職業(yè)道德行為起到強制性的約束，而且也加大對違法行為的處罰力度，以執(zhí)法必嚴，違法必究來對會計人員工作進行較為嚴肅的監(jiān)督。建立監(jiān)督機制，就是耍將會計職業(yè)道德建設(shè)與社會的獎懲機制相結(jié)合，在全社會范圍內(nèi)對會計行為輔以監(jiān)督措施，為職業(yè)

16、道德的建設(shè)提供有效的制度保障。會計職業(yè)道德的評價系統(tǒng)對會計職業(yè)道德的形成有一個評估的作用。可以更好的跟蹤監(jiān)測會計職業(yè)道德的培養(yǎng)。判斷會計職業(yè)道德目前所處的階段并及時發(fā)現(xiàn)問題和解決問題。3下大力氣穩(wěn)抓會計職業(yè)道德教育。我國當前的會計職業(yè)道德教育還處于較為放縱的階段我們一定要采用先進的教育方法與教學理念，從促進會計教育者重視職業(yè)道德教育、積極開展會計從業(yè)者職業(yè)道德培訓以及養(yǎng)成會計專業(yè)學習者良好個人道德修養(yǎng)等方面積極開展會計職業(yè)道德教育。會計

17、教育要專業(yè)知識與道德教育并重，使會計行業(yè)樹立其良好的職業(yè)道德風范。員會可有效規(guī)避管理層的盈余管理行為，提高財務報告質(zhì)量。因此，公司應設(shè)置審計委員會。()提高會計人員素質(zhì)會計準則永遠不可能窮盡所有的情況，岡此資產(chǎn)減值的確認、計提等環(huán)節(jié)需要會計人員具有較好的職業(yè)判斷能力，才能達到會計信息的質(zhì)量要求。(四)強化外部監(jiān)督注冊會計師審計是會計信息質(zhì)量的一個重要保證。因此應加快完善注冊會計師審計制度，提高審計效率有效遏制上市公司的盈余管理行為。參考

18、文獻：【l】傅蘊英，唐菊香資產(chǎn)減值準則修訂對虧損上市公司盈余管理的影響一關(guān)于利用短期資產(chǎn)減值準備操縱利潤的實證檢驗[J】財會月刊，2011(2)1617【2】侯翠平，董瑞麗試析資產(chǎn)減值對盈余管理的影響[J】財會研究。2011(8)3537【3】劉康偉資產(chǎn)減值規(guī)定對上市公司盈余管理的影響分析【J】財會通訊2010(2)8384【4】馬婧資產(chǎn)減值之會計處理與盈余管理【J】財會研究。2010(16)3335【5】張丹，王菁華，宋悠揚上市公司資

19、產(chǎn)減值與盈余管理問題實證分析閉財會通司!2010(9)7279’【6】唐洋，郭靜潔，田玉蘭盈余管理與機構(gòu)投資者持股的實證研究[J】天津商業(yè)大學學報。201131(01)作者簡介：蘇耀華(1977)，事財務與會計方向研究。女，蘭州商學院，講師，碩士，從參考文獻：【l】曲晨琳，李德其論會計從業(yè)者的誠信問題及解決措施【J】廣西科技與經(jīng)濟信息，2010，26：7477【2】劉永芝，季文革我國當前會計職業(yè)道德問題談【J】安慶師范學院報2009。8

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